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Gli atti di accertamento della pubblica amministrazione


Gli atti di accertamento della pubblica amministrazione
28/07/2009, 18:07

Oltre alle ipotesi di controllo formale delle dichiarazioni, trattate in precedenza, resta, da parte dell’ufficio, la possibilità di procedere in casi determinati all’accertamento a seguito di controllo nel merito dei dati dichiarati, configurando le distinte fattispecie dell’accertamento analitico ed induttivo.
L’accertamento analitico, regolato dal 1 comma, art. 39 D. p.r. 600/73, ai fini delle imposte sui redditi e dall’art. 54 D.p.r. 633/72, ai fini dell’Imposta sul valore aggiunto, non disattende i dati dichiarati nella contabilità e nella dichiarazione ma si limita ad evidenziare ulteriori componenti di ricavi (ricavi occulti) non dichiarati o componenti di costo non documentati (costi fittizi). Per capire le metodologie utilizzate in sede di accertamento analitico dall’ufficio dobbiamo distinguere il caso in cui il soggetto passivo di imposta sia obbligato alla tenuta delle scritture contabili, dal caso in cui lo stesso ne sia esentato.
Il primo si riferisce a quei soggetti titolari di reddito d’impresa o di lavoro autonomo che hanno indicato in dichiarazione dati difformi da quelli di bilancio, che non hanno applicato in modo puntuale le disposizioni relative alle deduzioni spettanti, che hanno indicato in dichiarazione dati inesatti incompleti o addirittura falsi, se infine hanno dichiarato redditi incongruenti rispetto a quelli desumibili dalla tipologia e dalle dimensioni dell’attività esercitata, anche se superiori alle risultanze dell’applicazione degli studi di settore.
Il secondo caso riguarda coloro che non essendo soggetti all’applicazione dell’Iva non sono nemmeno obbligati alla tenuta delle scritture contabili, mi riferisco ai titolari di reddito sugli immobili, di reddito fondiario, di redditi diversi, etc. per costoro se trattasi di persone fisiche si potrà partire dai dati della dichiarazione dei redditi, per continuare con quelli recepiti a seguito dell’attività istruttoria dell’ufficio, sino ad applicare le presunzioni semplici che abbiano i requisiti della gravità, precisione e concordanza. Se trattasi di società semplici ed assimilate si applicano i principi di cui sopra mentre nel caso di enti non commerciali l’accertamento sarà emesso nei confronti dell’ente in riferimento alle imposte evase di propria competenza. Vedi l’imposta sul reddito delle persone giuridiche (IRPEG), o l’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) se dovuta.
L’accertamento induttivo, invece, disciplinato dal 2 comma, art. 39 D.p.r. 600/73, ai fini delle imposte sui redditi e dall’art. 55 D.p.r. 633/72, ai fini dell’Iva, prescindendo dai dati contabili si basa su di una serie di presunzioni volte a determinare l’effettivo reddito del contribuente sulla base di elementi quali ad esempio la capacità di spesa del contribuente. Questo secondo tipo di accertamento presuppone la violazione di una serie di obblighi previsti a carico del contribuente quali: l’omessa tenuta di un libro contabile obbligatorio, la tenuta dei libri contabili in difformità dalle modalità previste, vedi ad esempio la presenza di spazi in bianco, interlinee, cancellature (sempre che le stesse irregolarità siano gravi oltre che numerose e ripetute) la mancata risposta ai questionari inviati dall’ufficio, fino ai casi più gravi costituiti dall’omessa dichiarazione del reddito di impresa in presenza di dichiarazione contenente altri tipi di reddito o di omessa dichiarazione dei redditi nel caso di evasori totali.
Riguardo alla motivazione dell’accertamento induttivo la dottrina ipotizza un doppio livello di motivazione, la prima più rigorosa si riferirebbe all’esistenza dei presupposti per l’attivazione dell’accertamento, la seconda di più tenue valore si riferirebbe ai contenuti dell’accertamento stesso.
Lo stesso, in presenza di giusta motivazione può essere effettuato in modo tradizionale al verificarsi delle gravi violazioni di cui sopra secondo diverse modalità che vanno: dall’applicazione delle percentuali di ricarico, al consumo di materie prime, all’utilizzo dei macchinari per un elevato numero di ore giornaliere, etc. Oppure in applicazione dei parametri o degli studi di settore che hanno la “presunzione” di calcolare il reddito in base alle caratteristiche specifiche dell’attività di impresa, quali: il numero di dipendenti, le immobilizzazioni, i giorni e le ore di lavoro su base annuale, i costi sostenuti per l’attività, etc., che valutati alla luce di un metodo matematico/statistico determinerebbero il reddito effettivo del contribuente.
Vi sono diversi metodi di rettifiche delle dichiarazioni presentate e di accertamento di quelle omesse. Tali tipi di accertamenti possono essere svolti sia analiticamente che d’ufficio.
L’accertamento analitico è volto ad una ricostruzione dell’imponibile considerando tutte le componenti reddituali.
Tale tipo di accertamento si atteggia in modo diverso a secondo che è rivolto a persone fisiche ovvero a persone giuridiche. Nel primo caso l’accertamento consiste nella diversa determinazione del reddito complessivo imponibile ricostruendolo partendo dalle singole fonti. Nel secondo caso, invece, l’accertamento risulta essere il risultato delle rettifiche dei singoli componenti attivi e passivi, il cui risultato comporta una diversa determinazione del reddito imponibile.
L’accertamento d’ufficio, invece, trova spazio nell’ipotesi in cui il contribuente omette la presentazione della dichiarazione e l’ufficio procede con l’accertamento della effettiva consistenza reddituale ed ovviamente non si può prescindere della effettiva capacità contributiva tutelata dall’art. 53 Cost.
Altro strumento di accertamento introdotto a decorrere dal 1998 si tratta degli “studi di settore”.
Gli studi di settore fondano la loro funzione accertatrice sulla determinazione di determinati coefficienti presuntivi fondanti sui redditi e sui volumi d’affari di imprese non grandi e di lavoratori autonomi, tenuto conto di tutto il territorio nazionale.
Ai fini dell’attività accertativa posta in essere dall’erario, risulta estremamente efficace la ricostruzione delle posizioni fiscali, in capo ai contribuenti, gli accertamenti su base presuntiva.
La presunzione si basa su quanto la legge ovvero il giudice, in tale caso gli organi ispettivi, traggono da una situazione nota, così come appare, per ricostruire una situazione ignota.
Si evidenziano innanzitutto le presunzioni legali le quali hanno come caratteristica peculiare quella di una connessione determinata dalla legge, tra il fatto noto e quello ignoto il cui onere della prova non è carico di coloro a favore dei quali sono rivolte.
Inoltre, sono presenti presunzioni assolute, di cui la legge non consente possibilità di opporsi e quelle relative di cui, invece, la legge consente opposizione alle conclusioni di cui la legge perviene.
Infine, si traggono le presunzioni semplici, quelle gravi, precise e concordanti.
In materia fiscale le presunzioni devono essere sempre considerate come relative. Ciò significa che al contribuente è data sempre e comunque la possibilità di dimostrare che quanto presunto dall’accertamento non corrisponde a quanto la norma ricollega.
 

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di Francesco Cossu
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