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La tassazione in presenza di scissione


La tassazione in presenza di scissione
01/03/2010, 10:03

La scissione totale o parziale di una società in altre preesistenti o di nuova costituzione è una operazione, dal punto di vista fiscale, la cui disciplina è dettata dall’art. 173 TUIR, neutra in quanto non si ottiene una realizzazione e una distribuzione di plusvalenze e minusvalenze dei beni della società scissa, comprese quelle relative alle rimanenze e al valore di avviamento.
L’avanzo o il disavanzo derivante dal rapporto di cambio delle azioni o quote oppure anche dal loro annullamento, non concorrono alla determinazione del reddito delle società partecipanti alla scissione.
Infatti, se fossero iscritti maggiori valori per effetto dell’imputazione del disavanzo riferibile proprio al concambio delle partecipazioni ovvero all’annullamento, con riferimento ad elementi patrimoniali della società scissa, non sarebbero imponibili nei confronti della beneficiaria.
I beni ricevuti, invece, sono valutati fiscalmente in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi. Un apposito prospetto esporrà i dati esposti in bilancio ed i valori fiscalmente riconosciuti, al fine di riconciliare tali dati con la dichiarazione dei redditi.
Esclusa l’ipotesi di al comma 7, dell’art. 7 e degli artt. 58 e 87 del TUIR, il cambio delle partecipazioni originarie, non costituisce realizzo, distribuzione di plusvalenze o di minusvalenze e conseguimento di ricavi per i soci della società scissa.
Le posizioni soggettive della società scissa ed i relativi obblighi strumentali sono attribuiti, a far data dal momento in cui la scissione produce gli effetti, alle società beneficiarie.
In caso di scissione parziale, invece, tale attribuzione è prevista alla stessa società scissa, in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste.
Tale criterio, però, non è seguito nell’ipotesi in cui si tratti di posizioni soggettive connesse specificamente o per insiemi agli elementi del patrimonio netto scisso, nel qual caso seguono tali elementi presso i rispettivi titolari.
Gli obblighi di versamento degli acconti relativi sia alle imposte proprie sia alle ritenute sui redditi altrui si comportano nel seguente modo:
- se la scissione è parziale, restano in capo alla società scissa,;
- se la scissione è totale, si trasferiscono alle società beneficiarie in relazione alle quote di patrimonio netto imputabile proporzionalmente a ciascuna di esse.
Specifica disciplina è dettata relativamente ai fondi di accantonamento della società scissa. Il valore fiscalmente riconosciuto ai fondi, si considera già dedotto per importi calcolati proporzionalmente alle quote in cui risultano attribuiti gli elementi del patrimonio ai quali hanno riguardato le norme tributarie che disciplinano il valore stesso. Il valore fiscalmente riconosciuto si considera quello dedotto dalle beneficiarie e dalla società scissa nell’ipotesi di scissione parziale.
Le rimanenze dei beni e di titoli sono soggette, nell’ipotesi in cui si facessero retroagire gli effetti della scissione, alle disposizioni dettate per il trasferimento in capo alle società beneficiarie delle posizioni soggettive della società scissa, sommando l’inizio del periodo d’imposta alle corrispondenti voci, ove esistano, all’inizio del periodo medesimo presso le società beneficiarie.
Il comma 8 dell’art. 173 TUIR prevede che in caso di scissione parziale e in caso di scissione non retroattiva in società preesistenti, i costi fiscalmente riconosciuti si assumono nella misura risultante alla data in cui ha effetto la scissione.
In particolare, le rimanenze dei beni e dei titoli ricevuti da ciascuna beneficiaria si presumono, provenienti proporzionalmente dalle voci delle esistenze iniziali, distinte per ciascun esercizio di formazione, della società scissa e dalla eventuale eccedenza formatasi nel periodo d’imposta fino alla data in cui ha effetto la scissione.
Diversamente, invece, per le quote di ammortamento dei beni materiali e immateriali nonché le spese di manutenzione, relative ai beni trasferiti, devono essere adeguate alla durata del possesso degli stessi beni da parte della società scissa e delle società beneficiarie. Il medesimo criterio può essere applicabile anche alle spese relative a più esercizi e agli accantonamenti.
Il nono comma dell’art. 173, TUIR, disciplina la trattazione delle riserve in sospensione d’imposta iscritte nell’ultimo bilancio della società scissa. Secondo tale disposto, i fondi in sospensione devono essere riconosciuti dalle società beneficiarie per la parte proporzionalmente trasferite ad ognuna di esse. In caso di scissione parziale, le riserve della società scissa si riducono in maniera corrispondente.
Se la sospensione d’imposta è riferita ad eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della società scissa, le riserve debbono essere ricostituite dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi.
Ai fini della ricostituzione delle riserve in sospensione d’imposta e delle altre riserve si applicano, per le rispettive quote, le disposizioni dettate per le fusioni dai commi 5 e 6 dell’art. 172 per la società incorporante o risultante dalla fusione.
Le perdite fiscali della società scissa seguono le medesime disposizioni riguardanti le società fuse o incorporate e le beneficiarie, riguardanti la società risultante dalla fusione o incorporante ed avendo riguardo all’ammontare del patrimonio netto quale risulta dall’ultimo bilancio o, se inferiore, dal progetto di scissione di cui all’art. 2506-bis c.c., ovvero dalla situazione patrimoniale di cui all’art. 2506-ter c.c.
Ai fini delle imposte sui redditi, il comma undici dell’art. 173 TUIR, disciplina l’ipotesi di retrodatazione ovvero di postdatazione degli effetti della scissione. In tal caso, il legislatore tributario pone alcune precisazioni: la decorrenza degli effetti della scissione è regolata secondo le disposizioni del comma 1 dell’art. 2506-quater c.c., ma la retrodatazione degli effetti, ai sensi dell’art. 2501-ter, numeri 5) e 6), opera limitatamente ai casi di scissione totale ed a condizione che vi sia coincidenza tra la chiusura dell’ultimo periodo d’imposta della società scissa e delle beneficiarie e per la fase posteriore a tale periodo.
Non essendo possibile la retrodatazione degli effetti ai fini fiscali, gli obblighi della società scissa, riferibili a periodi di imposta anteriori alla data dalla quale l’operazione ha effetto, sono adempiuti in caso di scissione parziale dalla stessa società scissa o trasferiti, in caso di scissione totale, alla società beneficiaria appositamente designata nell’atto di scissione.
I controlli, gli accertamenti e ogni altro procedimento relativo ai suddetti obblighi sono svolti nei confronti della società scissa o, nel caso di scissione totale, di quella appositamente designata, ferma restando la competenza dell’ufficio dell’Agenzia delle entrate della società scissa.
Il legislatore ipotizza anche l’ipotesi in cui fosse stata omessa la designazione della società. In tal caso, si considera designata la beneficiaria nominata per prima nell’atto di scissione. Le altre società beneficiarie sono, però, sempre considerate responsabili in solido per le imposte, le sanzioni pecuniarie, gli interessi e ogni altro debito e anche nei loro confronti possono essere adottati i suddetti procedimenti e di prendere cognizione dei relativi atti, senza oneri di avvisi o di altri adempimenti per l’Amministrazione.
Per poter consentire i procedimenti di controllo, accertamento e ispezione, la società scissa o quella designata sono tenute ad indicare, laddove richiesto dagli organi dell’Amministrazione finanziaria, i soggetti e i luoghi presso i quali sono conservate, le scritture contabili e la documentazione amministrativa e contabile relative alla gestione della società scissa, se non conservata nella propria sede legale.
Se i libri fossero conservati presso terzi estranei alla operazione, la società deve esibire l’attestazione dei soggetti terzi, recante la specifica dei libri in loro possesso.
Se la società scissa e quella designata non provvedono all’adempimento degli obblighi sopraesposti, ovvero i soggetti da essa indicati si oppongono all’accesso o non esibiscono in tutto o i parte quanto ad essi richiesto, si applicano le disposizioni del comma 5 dell’art. 52, D.P.R. n. 633/1972.

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di Francesco Cossu
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